Disquotale Einlage in eine Kapitalgesellschaft kann Schenkungsteuer auslösen / Angemessenheit einer Managementvergütung

1.      Disquotale Einlage in eine Kapitalgesellschaft kann Schenkungsteuer auslösen

Seit dem 14. 12. 2011 gilt § 7 Abs. 8 des Erbschaftsteuer- und Schenkungssteuergesetzes. Für viele Steuerpflichtigen fast unbemerkt ist durch die Änderung des Schenkungsteuergesetzes eine Besteuerungslücke geschlossen worden, die gern als Gestaltungsinstrument im Zusammenhang  mit einem  Unternehmensübergang genutzt wurde. 

Beispiel: An einer GmbH sind Vater und Sohn mit jeweils 50 % beteiligt. Beide haben bei der Gründung der GmbH jeweils 25.000 € in die Gesellschaft als Stammkapital eingezahlt. Der Vater gewährte der GmbH vor Jahren zusätzlich ein Darlehen von 500.000 €. Auf dieses werthaltige Darlehen verzichtet er nun. Durch den Darlehensverzicht erhöht sich der Wert der Beteiligung des Sohnes von 25.000 € auf 275.000 € [(1/2 x (50.000 € + 500.000 €)]. Der Sohn erlangt also einen Vermögensvorteil von 250.000 €, der bisher keine freigiebige Zuwendung darstellte, weil er nicht in einer substantiellen Vermögensverschiebung, sondern lediglich in der Wertsteigerung der Gesellschaftsanteile bestand.

Diese Besteuerungslücke wird nun durch § 7 Abs. 8 ErbStG geschlossen. Danach gilt auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die eine an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligte natürliche Person oder Stiftung (Bedachte) durch die Leistung einer anderen Person (Zuwendender) an die Gesellschaft erlangt als Schenkung. Genau dieser Sachverhalt ist im dargestellten Beispiel erfüllt. Eine überproportionale Einlage des Schenkers wird einer Direktzuwendung des Schenkers gleichgestellt.

Die neue Regelung erfasst auch Einlagen in eine Gesellschaft, an der der Begünstigte nur mittelbar über andere Kapitalgesellschaften, Personengesellschaften, Personenvereinigungen oder sonstige Gesellschaften beteiligt ist. Eine bestimmte Beteiligungsquote ist dabei nicht erforderlich.

Unter § 7 Abs. 8 S. 1 ErbStG fallen auch noch anderen Fallgestaltungen, die bereits zuvor schon von der finanzgerichtlichen Rechtsprechung als Schenkung behandelt worden sind:

-             Gründung  einer Kapitalgesellschaft durch Sacheinlage in Form eines Unternehmens ohne gleichwertige Kapitalbeteiligung desjenigen Gesellschafters, der sein Untenehmen einbringt.

-             Erwerb neuer Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Rahmen einer Kapitalerhöhung gegen eine Einlage, die den Wert der Anteile übersteigt. Dies bereichert die Altgesellschafter auf Kosten des Erwerbenden Gesellschafters.

-             Erwerb neuer Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Rahmen einer Kapitalerhöhung gegen eine Einlage, die den Wert der Anteile nicht erreicht. Hier wird der Erwerbende  auf Kosten der Altgesellschafter bereichert.

Die Liste ließe  sich durch Sachverhalte mit  indirekt Beteiligte fortsetzen. Darauf möchte ich jedoch an dieser Stelle verzichten.

Ich empfehle Ihnen aber,  mit Ihrem Steuerberater zu sprechen, wenn Sie disproportionale Einlagen planen. Die Schenkungsteuer wird dann besonders belastend, wenn Fremde Dritte, also nicht verwandte Personen, begünstigt werden. Dann sind die Freibeträge niedrig und die Steuersätze hoch. Im Übrigen erlauben Sie mir den etwas polemischen Hinweis, dass die Erbschaftsteuer von manchen Menschen auch als „Dummensteuer“ bezeichnet wird. Nur diejenigen bezahlen Schenkung- oder Erbschaftstuer, die sich nicht planvoll darauf vorbereiten.

2.      Angemessenheit einer Managementvergütung

Wiederholt habe ich an dieser Stelle auf die steuerlichen Probleme hingewiesen, die aus zu hohen Gesellschaftergeschäftsführerbezügen entstehen können. Während der angemessene Anteil der Gesamtbezüge abzugsfähige Betriebsausgaben darstellt, gilt der nicht angemessene Anteil als verdeckte Gewinnausschüttung. Probleme entstehen in der Regel aus der Schwierigkeit, die Angemessenheit der Bezüge zu definieren. Wo die zu bestimmende Grenze zwischen noch angemessenen und schon unangemessenen Gesamtbezügen verläuft, ist im konkreten Fall von den handelnden Parteien im Einvernehmen mit der Finanzverwaltung und ggf. auf dem Rechtsweg zu klären. So weit so gut und bekannt.

Der BFH hat mit seinem Urteil vom 24. 8. 2011 – I R 5/10, NV, veröffentlicht am 4. 1. 2012, eine interessante Variante dieses Problems beleuchtet und entschieden.

Die Klägerin (K) war eine in den Niederlanden ansässige Kapitalgesellschaft, die mit zwei Niederlassungen (NL1 und NL2) in Deutschland in den Bereichen Unternehmensberatung und Projektentwicklung tätig war.

Zwischen der Klägerin und den Beklagten des Verfahrens war u. a. das Vorliegen verdeckter Gewinnausschüttungen hinsichtlich einer vereinbarten und gezahlten Managementvergütung streitig. Die Managementvergütungen, die die Niederlassungen bezahlten,  beruhten auf Vereinbarungen zwischen zwei niederländischen Unternehmen (U1 und U2) und den beiden Niederlassungen der Klägerin in Deutschland. Die beiden niederlädischen Unternehmen U1  und U2 waren mit der Klägerin K gesellschaftsrechtlich verbunden.

Im Managementvertrag verpflichteten sich die beiden niederländischen Unternehmen U1 und U2 dazu, das Management in den deutschen Niederlassungen NL1 und NL2 der Klägerin einschließlich der täglichen Unternehmensleitung zu übernehmen und zu diesem Zweck jeweils einen Geschäftsführer zu bestellen. Die Geschäftsführer waren Angestellte der niederländischen Unternehmen U1 bzw. U2. Deren Anstellungsverträge  sollten während der Dauer des Managementvertrages bestehen bleiben. Die Klägerin erklärte sich damit einverstanden, dass den Geschäftsführern gegenüber den niederländischen Gesellschaften 30 Urlaubstage zustünden, während derer die Managementvergütungen weitergezahlt werden sollten. In Fall der Arbeitsunfähigkeit eines Geschäftsführers sollte die Managementvergütung für einen Zeitraum von zwölf Monaten weitergezahlt werden. Aufgrund dieser Vereinbarungen war es aus der Sicht des BFH  nicht zu beanstanden, dass das Finanzgericht (FG) für Zwecke des Fremdvergleichs davon ausgegangen war, dass die niederländischen Gesellschaften diejenigen Funktionen übernommen haben, die bei Kapitalgesellschaften regelmäßig angestellte Geschäftsführer übernehmen.  Deshalb konnte das FG die von der Klägerin gezahlten Entgelte aus steuerrechtlicher Sicht an den Kriterien messen, die für die Überprüfung von Geschäftführerbezügen gelten. Diese Kriterien muss ich an dieser Stelle nicht noch einmal darstellen.

Wichtig an diesem Urteil ist, dass auch „über die Landesgrenzen“ hinweg die Regeln zu beachten sind, die für die Beurteilung von verdeckten Gewinnausschüttungen gem. § 8 Abs. 3 KStG in Deutschland gelten. Um unangenehme Überraschungen zu vermeiden, die im Verlauf einer steuerlichen Außenprüfung plötzlich diskutiert werden können, sollten Sie sich entsprechend vorbereiten, wenn in Ihrem Unternehmen vergleichbare Auslandsbeziehungen bestehen.

Keine Erfolgsaussichten bei Klage gegen Regelsteuersatz für Essenslieferungen an Schulen, Kindergärten sowie Altenwohn- und Pflegeheime / Splittingtarif auch für eingetragene Lebenspartner?

1.      Keine Erfolgsaussichten bei Klage gegen Regelsteuersatz für Essenslieferungen  an Schulen, Kindergärten sowie  Altenwohn- und Pflegeheime

Lieferungen von zubereiteten Speisen zu festen Zeitpunkten in Warmhaltebehältern an Schulen, Kindergärten sowie Altenwohn- und Pflegeheime werden von der  Finanzverwaltung und auch von der Rechtsprechung nicht  als  Lieferungen sondern als sonstige Leistungen im Sinne des UStG beurteilt (vgl. hierzu das BFH- Urteil vom 12. 10. 2011 – V R 66/09 sowie den BFH – Beschluss vom 14. 7. 2011 – V-S-8/11-PKH), die mit dem Regelsteuersatz zu versteuern sind.

Nach § 3 Abs. 1 UStG sind „Lieferungen eines Unternehmers (..) Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).“ Streng genommen bedeutet das, dass es sich dann um eine Lieferung handelt, wenn eine angebotene Ware, so wie sie angeboten wird, vom Käufer abgenommen wird. Dem Käufer wird durch Einigung und Übergabe die Verfügungsmacht verschafft (§ 929 BGB). Das ist im Zusammenhang mit Essenslieferungen nur dann anzunehmen, wenn als Ergebnis einfacher  und standardisierter Zubereitungsvorgänge z.B. nach Art eines Imbissstandes ein Essen geliefert wird. Der EuGH führt in seinem Urteil (Bog u.a. in UR 2011, 272 Rdnr. 74) hierzu aus, dass die Zubereitung sich in diesen Fällen auf standardisierte Handlungen beschränkt, die in den meisten Fällen nicht auf Bestellung eines bestimmten Kunden, sondern entsprechend der allgemein vorhersehbaren Nachfrage ständig oder in Abständen vorgenommen werden. Einfach ausgedrückt ist das der Fall, wenn eine fertig gebratene  Wurst angeboten wird und der Kunde diese so nimmt, wie sie sich ihm darbietet. Ein solcher Vorgang ist als  Lebensmittellieferung zu werten, die nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 % zu belasten ist. 

Demgegenüber bestimmt § 3 Abs. 9 UStG: „Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind“.  Damit sind  also alle Lebensmittellieferungen, die nicht unter § 3 Abs. 1 UStG fallen, sonstige Leistungen mit der Folge, dass nicht der ermäßigte, sondern der Regelsteuersatz von derzeit 19% gilt.

In Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des EuGH wird hierzu vom BFH sowohl im  o.a. Urteil als auch im o.a. Beschluss vorgetragen, dass die Abgabe frisch zubereiteter Speisen oder Nahrungsmittel, die „nicht das Ergebnis einer bloßen Standardzubereitung sind, sondern einen deutlich größeren Dienstleistungsanteil aufweisen und mehr Arbeit und Sachverstand erfordern“, bei denen die „Qualität der Gerichte, die Kreativität sowie die Darreichungsform … Elemente (sind), die in den meisten Fällen für den Kunden von entscheidender Bedeutung sind“ und die „in verschlossenen Warmhalteschalen angeliefert oder (durch den Unternehmer aufgewärmt)“ werden, wobei für „den Kunden wesentlich ist, dass die Speisen genau zu dem von ihm festgelegten Zeitpunkt geliefert werden (EuGH-Urteil Bog u.a. in DStR 2011, 515, UR 2011, 272 Rdnr. 77,78).

Unter Berücksichtigung dieser Rechtsprechung des EuGH beschrieb der BFH in seinem Beschluss vom 14. 7. 2011, a.a.O., dass es  „sich nicht um die Abgabe von Standardspeisen als Ergebnis einfacher und standardisierter Zubereitungsvorgänge nach Art eines z.B. Imbissstandes (handelt), da der Antragsteller mit derartigen Speisen seine vertraglichen Verpflichtungen zur Berücksichtigung der „ernährungspsychologischen Bedürfnisse der Essensteilnehmer“, zur Darreichung „eines altersgerechten und abwechslungsreichen Essens“ oder zur Darreichung „abwechslungsreicher Kost“ in Kindertageseinrichtungen nicht erfüllen konnte, zumal nach Bedarf „Auswertungsgespräche“ zu führen und wöchentliche Speisepläne zu erstellen waren“. Konsequent kommt der BFH in seinem Beschluss zu dem Ergebnis, dass es sich im besprochenen Sachverhalt um eine sonstige Leistung im Sinn von § 3 Abs. 9 UStG handelt, die mit dem Regelsteuersatz zu besteuern ist.

Die Beurteilung von Essenslieferungen als Leistung oder Lieferung  ist in der Rechtsprechung also inzwischen so deutlich geworden, dass sich die Unternehmer, die es betrifft, unbedingt darauf einzustellen haben. Die  Catering-Branche sollte den Wettbewerb untereinander nicht unnötig dadurch verschärfen, dass einzelne Unternehmer - ohne sich dieses erheblichen Risikos bewusst zu sein -  ihre Lieferungen  noch mit 7 % anbieten. Wenn im Zuge einer steuerlichen Außenprüfung die  Leistungen nachträglich als  mit 19 % abzurechnen klassifiziert werden sollten, wird es zu einem erheblichen Liquiditätsabfluss an das Finanzamt kommen. Im Zweifel wird es keine Möglichkeit der Weiterberechnung der berichtigten, höheren Umsatzsteuer geben, da die einzelnen Empfänger dieser Leistungen nicht mehr greifbar sind.

2.      Splittingtarif auch für eingetragene Lebenspartner?

Gemäß § 32 a Abs. 5 EStG beträgt bei Ehegatten, die nach §§ 26, 26 b EStG zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, die tarifliche Einkommensteuer  ……  das Zweifache des Steuerbetrages, der sich für die Hälfte ihres gemeinsam zu versteuernden Einkommens ergibt. Dieses Verfahren wird als Splitting-Verfahren bezeichnet und ist Ehegatten vorbehalten.

Nun hat der 4. Senat des Finanzgerichtes Köln es für möglich gehalten, dass diese Regelung des Einkommensteuergesetzes verfassungswidrig ist (FG Köln, Beschluss v. 7. 12. 2011 – 4 V 2831/11). Dafür spricht nach Auffassung des FG die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes zur Ungleichbehandlung von Ehe und eingetragener Lebenspartnerschaft im Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz in der bis zum 31. 12. 2008 geltenden Fassung (BVerfG, Beschluss v. 21. 7. 2010 – 1 BvR 611/07, 1 BVR 2464/07). Inzwischen wurde das ErbStG dahingehend  geändert, dass die Freibeträge, die Ehegatten zustehen, gemäß § 16 Nr. 7 und § 17 Abs. 1 ErbStG auch von Lebenspartnern beansprucht werden  dürfen.

Insofern haben die zu dieser Frage beim Bundesverfassungsgericht anhängigen Verfassungsbeschwerden durchaus Erfolgsaussichten.  Betroffene Steuerpflichtige sollten sich durchaus im Zuge ihrer eigenen Steuererklärung darauf stützen. Sie können nur gewinnen  und  nichts verlieren. Im Übrigen gehe ich davon aus, dass im Verlauf der nächsten Legislaturperiode, also ab 2013 der Splittingtarif vom Gesetzgeber auf den Prüfstand gestellt werden wird.

Vernichtung von Buchhaltungsunterlagen

1. Vernichtung von Buchhaltungsunterlagen

Wie in den Vorjahren weise ich an dieser Stelle darauf hin, dass es wieder einmal Zeit ist, die Registratur zu aktualisieren.

Gemäß § 147 Abgabenordnung sind Buchhaltungsunterlagen zehn bzw. sechs Jahre aufzubewahren. Nach dem 31. 12. 2011 können deshalb folgende Unterlagen vernichtet werden:

a) Zehnjährige Aufbewahrungsfrist:

• Bücher, Journale, Konten, Aufzeichnungen usw., in denen die letzte Eintragung 2001 und früher erfolgt ist
• Inventare, Jahresabschlüsse, Lageberichte, Eröffnungsbilanzen, die 2001 oder früher aufgestellt wurden sowie die zu deren Verständnis erforderlichen Arbeitsanweisungen
• Buchungsbelege (z. B. Rechnungen, Kontoauszüge, Lohn- und Gehaltslisten) aus dem Jahr 2001

Bei EDV - gestützten Buchführungssystemen müssen während der Aufbewahrungsfrist die Daten jederzeit verfügbar und lesbar gemacht werden können. Das bedeutet, bei einem Systemwechsel der betrieblichen EDV darauf zu achten, die bisherigen Daten in das neue System zu übernehmen oder die bisher verwendeten Programme für den Zugriff auf die alten Daten weiter vorzuhalten.

b) Sechsjährige Aufbewahrungsfrist:

• Lohnkonten und Unterlagen zum Lohnkonto mit Eintragungen aus 2005 oder früher
  (§ 41 Abs. 1 EStG)
• Empfangene und abgesandte Handels- oder Geschäftsbriefe aus dem Jahr 2005 und früher
• sonstige für die Besteuerung bedeutsame Unterlagen aus dem Jahr 2005 oder früher

Der Aufbewahrungszeitraum beginnt mit dem Schluss des Kalenderjahres, in dem die letzte Eintragung in das Buch gemacht, das Inventar und der Jahresabschluss aufgestellt, der Handelsbrief empfangen oder der Buchungsbeleg entstanden ist.

Bitte beachten Sie §§ 169,170 der Abgabenordnung. Danach ist die Vernichtung von Unterlagen unabhängig von den oben dargestellten Aufbewahrungsfristen dann nicht zulässig, wenn die Frist für die Steuerfestsetzung noch nicht abgelaufen ist. Ihr Steuerberater kann Ihnen hierzu sicher eine verbindliche Auskunft geben.