Umsatzsteuerliche Beurteilung von Gewährleistungs- und Garantieverpflichtungen

Umsatzsteuerliche Beurteilung von Gewährleistungs- und Garantieverpflichtungen

Im Automobilhandel führen Arbeiten, die aufgrund von Gewährleistungs- und Garantieverpflichtungen am Kundenfahrzeug durchgeführt werden, immer wieder zu Problemen mit der Steuerverwaltung, weil die den Arbeiten zugrunde liegenden Vertragsbeziehungen nicht richtig behandelt werden. Die Finanzverwaltung richtet sich nach den Regeln des BdF Schreibens vom 3. 12. 1975 – IV A 2 – S 7100 – 25/75, BStBl. 1975 I S. 1132. Ich kann nur jedem Autohändler empfehlen, auch danach zu verfahren. Anderenfalls kann es zu erheblichen Nachzahlungen kommen, wenn umsatzsteuerlich falsche Beurteilungen erst im Zuge einer Außenprüfung aufgegriffen werden, die ja regelmäßig Zeiträume von drei Jahren und länger umfasst.

1. Träger der Gewährleistungspflicht

Welche umsatzsteuerlichen Folgen eintreten, hängt allein davon ab, ob der Autohändler (Werkstatt) seine Reparaturleistung im Auftrag des Autokäufers (Kunde) oder des Herstellers des Autos erbringt. Das hängt wiederum davon ab, wer die Gewährleistungsverpflichtung gegenüber dem Kunden tatsächlich trägt. Das entscheidet sich nach dem Gesetz (z.B. nach dem BGB, dem Produkthaftpflichtgesetz, dem Geräte- und Produktsicherheitsgesetz) oder einem Vertrag.

Um die Beschreibung nicht unnötig zu komplizieren, beziehen sich meine Erläuterungen auf die umsatzsteuerlichen Folgen für die Werkstatt. Der Hersteller soll für diese Betrachtung einmal in den Hintergrund treten.

2. Gewährleistungspflicht gegenüber dem Fahrzeugkäufer obliegt dem Hersteller

Der Hersteller ist hier vertraglich oder gesetzlich zur Gewährleistung verpflichtet (1). Der Kunde wendet sich jedoch an seine Werkstatt und verlangt die Reparatur. Dadurch entstehen Lohn- und Materialkosten. Diese werden der Werkstatt vom Hersteller erstattet (2), entweder durch eine Gutschrift oder durch eine Gutschrift für die Lohnkosten und eine Neulieferung des Ersatzteils. Die Erfüllung der Gewährleistungsverpflichtung durch den Hersteller (1) ist nicht umsatzsteuerbar, weil der Kunde dafür kein Geld bezahlt. Der Hersteller hat die Werkstatt als seinen Erfüllungsgehilfen mit der Reparatur beauftragt (2). Dieser Auftrag ist, bezogen auf die Lohn- und Materialkosten, umsatzsteuerbar und umsatzsteuerpflichtig. Die Gutschrift des Herstellers enthält Umsatzsteuer.

Hinsichtlich der Materialkosten sind aber zwei abweichende Vertragsvarianten möglich:

a) Werkstatt und Hersteller haben vereinbart, dass die Rechnungen für die Teile, die für Gewährleistungsfälle verwendet werden, storniert werden sollen. In diesem Fall wäre nur die Arbeitsleistung umsatzsteuerpflichtig. Die dafür ausgefertigte Rechnung der Werkstatt an den Hersteller enthält Umsatzsteuer. Darüber hinaus muss nun die Rechnung für die ursprüngliche Lieferung des verwendeten Ersatzteiles storniert werden. Daraus folgt zwangsläufig die Berichtigung des Vorsteuerabzugs für die Werkstatt.

b) Werkstatt und Hersteller haben vereinbart, dass Ersatzteile, die für Gewährleistungsfälle verwendet werden, kostenlos nachgeliefert werden. Die kostenlose Nachlieferung ist nicht umsatzsteuerbar. Die Gutschrift des Herstellers bezieht sich nur auf die Arbeitsleistung und ist nur insoweit umsatzsteuerpflichtig.

3. Gewährleistungspflicht gegenüber dem Fahrzeugkäufer obliegt der Werkstatt

Wie im Schaubild dargestellt, hat sich die Werkstatt im Fahrzeugkaufvertrag dem Kunden gegenüber zur Gewährleistung verpflichtet (3). Diese Leistung wird vom Kunden nicht bezahlt und ist deshalb mangels Entgelt nicht steuerbar. Die Werkstatt wird jedoch gegenüber dem Hersteller diese Leistung in Rechnung stellen. Die umsatzsteuerliche Beurteilung dieser Leistung hängt nun wiederum davon ab, ob es hierbei zu einem Leistungstausch (5) oder zu einem Schadensersatz (4) kommt. Hierzu folgende Varianten:

a) Die Werkstatt repariert ein Fahrzeug, das sie selbst verkauft hat. Sie verwendet ein Ersatzteil aus dem eigenen Lager und erhält vom Hersteller eine Gutschrift über Lohn- und Materialkosten. Es handelt sich um einen echten Schadensersatz des Herstellers, der nicht steuerbar ist. Die Gutschrift enthält keine Umsatzsteuer.

b) Die Werkstatt repariert ein Fahrzeug, das sie selbst nicht verkauft hat. Sie verfährt wie im Fall a) und bekommt auch vom Hersteller eine Gutschrift über Lohn- und Materialkosten, weil sich dazu der Hersteller im Händlervertrag verpflichtet hat. In diesem Fall ist jedoch kein Schadensersatz anzunehmen. Der Gutschriftsbetrag enthält die gesetzliche Umsatzsteuer. Die Werkstatt bekommt die USt vom Hersteller erstattet und führt sie an das Finanzamt ab.

c) Fälle wie a) und b), jedoch gewährt der Hersteller nur eine Gutschrift über die Lohnkosten. Das Ersatzteil wird der Werkstatt kostenlos nachgeliefert. Auch hier ist zu beachten, ob die Werkstatt das Auto selbst oder nicht selbst verkauft hat. Hat sie es selbst verkauft, dann handelt es sich um einen nicht steuerbaren Schadensersatz des Herstellers. Hat die Werkstatt das Auto nicht selbst verkauft, ist die Arbeitsleistung umsatzsteuerpflichtig, die kostenlose Nachlieferung des Ersatzteils jedoch nicht steuerbar (im Ergebnis wie oben unter 2.b).

Die im BdF – Schreiben dargestellten und hier skizzierten Rechtsfolgen der jeweils realisierten Sachverhalte scheinen also klar geregelt zu sein. Viel schwieriger ist es in der Praxis jedoch festzustellen, welche Sachverhalte eigentlich vorliegen. Es ist unverzichtbar, das zu klären. Anderenfalls sind Risiken und Auswirkungen auf die Liquidität des Autohändlers nicht auszuschließen. Deshalb lautet meine dringende Empfehlung, dass Sie sich die in Ihrem Autohaus realisierten Sachverhalte aus umsatzsteuerlicher Sicht von Ihrem Steuerberater eingehend erklären lassen.

Nachweis der Einkünfteerzielungsabsicht aus Vermietung und Verpachtung

1. Nachweis der Einkünfteerzielungsabsicht aus Vermietung und Verpachtung

Nach ständiger BFH-Rechtssprechung können Aufwendungen für eine leer stehende Wohnung als vorab entstandene Werbungskosten abgezogen werden, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung vermieten möchte und diese Entscheidung nicht wieder aufgibt. Da dieses Problem sicher nicht wenige Kammermitglieder betrifft, ist das BFH-Urteil vom 28.10.2008 IX R 1/07 interessant, weil es zum Nachweis der Einkünfteerzielungsabsicht bei einer nach Selbstnutzung leer stehenden Wohnung Aufschlüsse gibt. Das Urteil verweist darauf, dass die Einkünfteerzielungsabsicht eine innere Tatsache ist, die sich nur anhand äußerer Merkmale beurteilen lässt. Als derartige Umstände werden nachhaltige und ernsthafte Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen angesehen. Was nun nachhaltig und ernsthaft bedeutet, ist nicht konkret beschrieben.

Im Urteil hat der BFH jedoch angemerkt, dass die Vermietung, abgesehen von einer Wohnungsbesichtigung und einer Vermietungsanzeige innerhalb des Streitjahres, nicht weiter forciert und auch kein Makler eingeschaltet worden war. Dies reicht nach Auffassung der BFH nicht, um nachhaltig und ernsthaft das Bemühen auszudrücken, eine Wohnung vermieten zu wollen. Falls Sie also Werbungskosten für eine leerstehende Wohnung geltend machen wollen, sollten Sie darauf achten, entsprechende Aktivitäten zu dokumentieren, die die Einkünfteerzielungsabsicht zweifelsfrei nachweisen.

2. Kein Vorsteuerabzug bei nichtssagenden Leistungsbeschreibung in der Rechnung

Gemäß § 15 Abs. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen, wenn er eine ordnungsgemäß ausgestellte Rechnung besitzt. Eine ordnungsgemäße Rechnung muss unter anderen die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistungen enthalten (§ 14 Abs. 4 Nr.5 UStG). Anderenfalls versagt die Finanzverwaltung den Vorsteuerabzug. Dies ist dann mit einer Liquiditätsbelastung verbunden und erhöht gleichzeitig die Kosten für das Unternehmen.

Der BFH hat mit seinem Urteil vom 8.10.2008 V R 59/07 darauf hingewiesen, dass eine Leistungsbeschreibung wie „für technische Beratung und Kontrolle“ nicht ausreicht, um die damit abgerechnete Leistung zu identifizieren, wenn diese sich weder aus den weiteren Angaben in der Rechnung, noch aus ggf. in Bezug genommenen Geschäftsunterlagen weiter konkretisieren lässt. Insbesondere stieß sich die Finanzverwaltung und der BFH daran, dass der Kläger in eigenen Schriftsätzen von „technischer Beratung und Betreuung“ sprach. Dies verdeutliche, so der BFH, dass die Leistungsbezeichnung ungenau war. Nach seiner ständigen Rechtssprechung des müssen die Angaben in der Rechnung so formuliert sein, dass die abgerechnete Leistung ohne größeren Aufwand identifiziert und festgestellt werden kann. Wenn keine zusätzlichen Belege vorliegen, reicht eine nichtsagende Formulierung nicht aus.

Hieran ist erkennbar, dass die Rechnungslegung außerordentlich präzise erfolgen sollte, damit kein Schaden beim vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer entsteht.

Speise- und Getränkeabgabe – Lieferung oder sonstige Leistung im Sinne des UStG?

1. Speise- und Getränkeabgabe – Lieferung oder sonstige Leistung im Sinne des UStG?

Bereits mit Wirkung zum 1.1.2008 hat der Gesetzgeber aus § 3 Abs. 9 UStG die Sätze 4 und 5 gestrichen. Bis zu diesem Zeitpunkt wurde dort ausgeführt:

„Die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle ist eine sonstige Leistung. Speisen und Getränke werden zum Verzehr an Ort und Stelle abgegeben, wenn sie nach den Umständen der Abgabe dazu bestimmt sind, an einem Ort verzehrt zu werden, der mit dem Abgabeort in einem räumlichen Zusammenhang steht und besondere Vorrichtungen für den Verzehr an Ort und Stelle bereit gehalten werden.“

Diese Formulierung hat in der Vergangenheit ganz erhebliche Abgrenzungsprobleme in der Praxis verursacht. Durch den Wegfall dieser Formulierung sind die Probleme allerdings nicht beseitigt. Ganz im Gegenteil. Die zu beurteilenden Sachverhalte bestehen nach wie vor und in der Zwischenzeit gibt es ein BMF-Schreiben vom 16.10.2008 – IV B 8 – S 7100/07/10050 sowie eine Verfügung der OFD Frankfurt /M. vom 10.12.2008 – S 7100 A – 204 – St 110, die Klarheit schaffen sollten. Schon die Aneinanderreihung von Verlautbarungen der Finanzverwaltung lässt ahnen, dass der Sachverhalt nicht so einfach zu regeln ist.

Auf einen ganz breiten Nenner gebracht, stellt die umsatzsteuerliche Würdigung sich wie folgt dar:

1. Die Lieferung von verzehrfertigen Speisen führt zu einem ermäßigten Steuersatz von 7 %.

2. Wird nicht nur die Speise geliefert sondern auch vor Ort verteilt darüber hinaus z.B. auch die Küche und oder das Geschirr gereinigt, so handelt es sich insgesamt um eine sonstige Leistung, die nicht dem ermäßigten, sondern dem normalen Steuersatz von 19 % unterliegt.

Das hört sich einfach an, ist aber für die betroffenen Unternehmer und deren Kunden von ganz erheblicher Bedeutung. Es geht um den großen Bereich der Essenversorgung durch Großküchen und Cateringunternehmen. Das Umsatzsteuerproblem wird verschärft, weil diese Unternehmen häufig an Abnehmer liefern, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, z.B. Schulen, Altenheimen, Krankenhäuser u. ä.. Es macht einen Unterschied, ob die Gesamtleistung mit 19 % oder nur mit 7 % Umsatzsteuer abgerechnet wird. Für den Endverbraucher wird die Mahlzeit dadurch 12 % teurer.

In der Praxis hat sich nun eine Übung herausgebildet, nach der mindestens zwei verschiedene Unternehmen für einen Abnehmer tätig werden. Das eine Unternehmen, dass sogenannte Ca-

Teringunternehmen, liefert Speisen und Getränke und berechnet dafür den ermäßigen Steuersatz von 7 %. Ein anderes Unternehmen, häufig ein Schwesterunternehmen, ergänzt die Lieferung von Speisen und Getränken durch separate Serviceangebote. Diese Serviceangebote können sich auf das Verteilen der Speisen, auf das Abwaschen des Geschirrs, auf die Zurverfügungstellung von Geschirr und Abfalleimern, oder die Erstellung eines Speiseplans etc. beziehen. Um den Verwaltungsaufwand nicht ins Unermessliche steigen zu lassen, hat dann eine dieser beiden Gesellschaften die Aufgabe, dass „Essengeld“ einzusammeln und einen Teil dieses Geldes an die Schwestergesellschaft für deren Leistung weiterzuleiten.

Hier sieht die Finanzverwaltung in der Regel eine Bietergemeinschaft. Beide Leistungsbereiche werden zusammengefasst. Angeblich sei eine Aufteilung der erbrachten Leistungen in eine reine Lieferung von Speisen und eine Darreichungsleistung nicht möglich ist, weil für den Leistungsempfänger nicht erkennbar sei, welche Entgeltsteile auf die jeweiligen Leistungen entfallen sollten. Die Bietergemeinschaft wird deshalb als Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuerrechts gesehen und hat ihre Umsätze mit dem Regelsteuersatz zu versteuern.

Dieses unerwünschte Ergebnis ist scheinbar nur dann zu vermeiden, wenn der Speisenempfänger zwei verschiedene Rechnungen erhält und die Verträge der sogenannten Bietergemeinschaft darüber hinaus so gestaltet sind, dass sie völlig unabhängig voneinander Bestand haben können. Wenn diese Trennung gelingt und von der Finanzverwaltung anerkannt wird, ist die Lieferung von Speisen und Getränken mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 % und die entsprechenden Serviceleistungen mit 19 % zu besteuern.

Da das Risiko der Andersbeurteilung durch die Finanzverwaltung bei diesem Themenkomplex erheblich ist, empfielt sich eine verbindliche Auskunft beim Finanzamt einzuholen, bevor eine Vereinbarung mit den Abnehmern getroffen wird. Mindestens jedoch sollten Sie Ihren Steuerberater über dieses Problem in Kenntnis setzen.

2. Nachweis der Einkünfteerzielungsabsicht aus Vermietung und Verpachtung

Nach ständiger BFH-Rechtssprechung können Aufwendungen für eine leer stehende Wohnung als vorab entstandene Werbungskosten abgezogen werden, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung vermieten möchte und diese Entscheidung nicht wieder aufgibt. Da dieses Problem sicher nicht wenige Kammermitglieder betrifft, ist das BFH-Urteil vom 28.10.2008 IX R 1/07 interessant, weil es zum Nachweis der Einkünfteerzielungsabsicht bei einer nach Selbstnutzung leer stehenden Wohnung Aufschlüsse gibt. Das Urteil verweist darauf, dass die Einkünfteerzielungsabsicht eine innere Tatsache ist, die sich nur anhand äußerer Merkmale beurteilen lässt. Als derartige Umstände werden nachhaltige und ernsthafte Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen angesehen. Was nun nachhaltig und ernsthaft bedeutet, ist nicht konkret beschrieben.

Im Urteil hat der BFH jedoch angemerkt, dass die Vermietung, abgesehen von einer Wohnungsbesichtigung und einer Vermietungsanzeige innerhalb des Streitjahres, nicht weiter forciert und auch kein Makler eingeschaltet worden war. Dies reicht nach Auffassung der BFH nicht, um nachhaltig und ernsthaft das Bemühen auszudrücken, eine Wohnung vermieten zu wollen. Falls Sie also Werbungskosten für eine leerstehende Wohnung geltend machen wollen, sollten Sie darauf achten, entsprechende Aktivitäten zu dokumentieren, die die Einkünfteerzielungsabsicht zweifelsfrei nachweisen.

3. Kein Vorsteuerabzug bei nichtssagenden Leistungsbeschreibung in der Rechnung

Gemäß § 15 Abs. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen, wenn er eine ordnungsgemäß ausgestellte Rechnung besitzt. Eine ordnungsgemäße Rechnung muss unter anderen die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistungen enthalten (§ 14 Abs. 4 Nr.5 UStG). Anderenfalls versagt die Finanzverwaltung den Vorsteuerabzug. Dies ist dann mit einer Liquiditätsbelastung verbunden und erhöht gleichzeitig die Kosten für das Unternehmen.

Der BFH hat mit seinem Urteil vom 8.10.2008 V R 59/07 darauf hingewiesen, dass eine Leistungsbeschreibung wie „für technische Beratung und Kontrolle“ nicht ausreicht, um die damit abgerechnete Leistung zu identifizieren, wenn diese sich weder aus den weiteren Angaben in der Rechnung, noch aus ggf. in Bezug genommenen Geschäftsunterlagen weiter konkretisieren lässt. Insbesondere stieß sich die Finanzverwaltung und der BFH daran, dass der Kläger in eigenen Schriftsätzen von „technischer Beratung und Betreuung“ sprach. Dies verdeutliche, so der BFH, dass die Leistungsbezeichnung ungenau war. Nach seiner ständigen Rechtssprechung des müssen die Angaben in der Rechnung so formuliert sein, dass die abgerechnete Leistung ohne größeren Aufwand identifiziert und festgestellt werden kann. Wenn keine zusätzlichen Belege vorliegen, reicht eine nichtsagende Formulierung nicht aus.

Hieran ist erkennbar, dass die Rechnungslegung außerordentlich präzise erfolgen sollte, damit kein Schaden beim vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer entsteht.

Für 2 Jahre höhere Größenmerkmale in § 7 g EStG

Für 2 Jahre höhere Größenmerkmale in § 7 g EStG

Die Förderung kleiner und mittlerer Betriebe nach § 7 g EStG erfolgt durch einen Investitionsabzug in Höhe von 40 % der geplanten sowie Sonderabschreibungen in Höhe von 20 % der realisierten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter. Die Wirtschaftgüter müssen nicht neu sein, aber nahezu ausschließlich dem Betrieb dienen. Deshalb ist es häufig schwierig, für PKW, die auch privat genutzt werden dürfen, die Förderung nach § 7g EStG zu realisieren. Eine weitere Hürde stellen die Größenmerkmale dar, die das Unternehmen nicht überschreiten darf, wenn es die Förderung nutzten will. Diese Größenmerkmale wurden durch das Gesetz zur Umsetzung steuerrechtlicher Regelungen des Maßnahmepakets „Beschäftigungssicherung durch Wachstumsstärkung“ (BGBL 2008 I S. 2896) für zwei Jahre angehoben:

Gewinnermittlung		bisher	2009 und 2010
Bilanzierung (z.B. Gewerbetreibende)	Betriebsvermögen	235.000 €	335.000 €
Einnahmen-Überschuss-Rechnung (z.B. Freiberufler)	Gewinngrenze	100.000 €	200.000 €
Land- und Forstwirtschaft	Wirtschaftswert	125.000 €	175.000 €

Die höheren Grenzen gelten grundsätzlich für Anschaffungen in den Jahre 2009 und 2010. Sollte der Gewinn für ein abweichendes Wirtschaftjahr ermittelt werden, gelten die neuen Grenzen in den Wirtschaftsjahren, die nach dem 31. 12. 2008 und vor dem 1. 1. 2011 enden (§ 52 Abs. 23 S. 5 EStG).

Die Förderung kann in Anspruch genommen werden, wenn die Größenmerkmale bei der Geltendmachung des Investitionsabzugsbetrages im Jahr des Abzugs und bei Berücksichtigung der Sonderabschreibung im Jahr, das der Anschaffung des Wirtschaftsgutes vorangeht, nicht überschritten werden (§ 7g Abs. 1 S. 2 Nr., 1, Abs. 6 Nr. 1 EStG).

Betriebe, die in 2008 zwar die alten, nicht aber die neuen Grenzen überschritten haben, können Sonderabschreibungen für in 2009 angeschaffte Wirtschaftsgüter geltend machen. Dies gilt nicht für den Investitionsabzug, da nur zukünftige Investitionen begünstigt werden können. Ein Investitionsabzug im Jahr der Anschaffung ist nicht zulässig.

Beachten Sie bei diesem Förderinstrument aber immer, dass es kein geeignetes Mittel zur Gewinngestaltung mehr ist. Der Investitionsabzug wird in dem Fall, dass es nicht zur Investition kommt, rückwirkend gewinnerhöhend in dem Jahr aufgelöst, in dem er gewinnmindernd verrechnet wurde. Die fälligen Steuern werden dann, erhöht um angefallene Zinsen, nacherhoben. Es lohnt sich, bezüglich des Investitionsabzugs auch diese Konsequenz mit dem Steuerberater zu besprechen.

Haftung des Geschäftsführers für Lohnsteuern

Der DIHK verweist in seiner STEUERINFO 01/9 darauf, dass der BFH am 17. 12. 2008 (Az. VII R 27/07 v. 23. 9. 2008) ein wichtiges Grundsatzurteil veröffentlicht hat. Danach kassierte das Gericht seine bisherige Rechtsprechung zur Nichtabführung fälliger Lohnsteuer im Krisenfall und entschied, dass die Massesicherungspflicht (§ 64 Abs. 2 GmbHG) hinter der Pflicht zur Abführung von Lohnsteuer (§ 41a EStG) zurücksteht. Damit haftet der Geschäftsführer für nicht abgeführte Lohnsteuerbeträge vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens gem. §§ 69,34 AO. Eine zivilrechtliche Haftung des Geschäftsführers gem. § 64 Abs. 2 GmbHG , wie sie bisher angenommen wurde, tritt nach der neuen Rechsprechung nicht mehr ein, weil die Steuerzahlungen zu den Zahlungen gerechnet werden, die auch in der Krisensituation mit der Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes vereinbar sind.

Unterlässt der Geschäftsführer die Abführung von Lohnsteuerabzugsbeträgen und kommt also seinen steuerlichen/sozialversicherungspflichtigen Pflichten nicht nach, so haftet er persönlich für die nicht abgeführten Beträge nach §§ 69,34 AO. Das wäre ein ganz bitteres Ergebnis, da vom Unternehmen im Zuge einer Insolvenz in der Regel nichts übrig bleibt, womit diese Zahlungspflicht ausgeglichen werden könnte.

Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer

Pensionszusagen können, wie an „Nur- Geschäftsführer“, auch an Gesellschafter – Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft gewährt werden. Zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung an den Gesellschafter müssen die Kriterien beachtet werden, die die Rechtsprechung für die Anerkennung von Pensionszusagen an Gesellschafter- Geschäftsführer formuliert hat:

• Pensionierungs-Höchstalter 70 Jahre
• Pensionszusage in Höhe von maximal 75 % der angemessenen letzten Geschäftsführerbezüge
• Mindestdauer der Erdienbarkeit bis zum Bezugsbeginn 10 Jahren
• Probezeit vor Erteilung 2 – 3 Jahren
• Wartezeit von mindestens 5 Jahren nach Gründung der Kapitalgesellschaft

Mit seinem Urteil vom 23. 9. 2008 (Az. IR 62/07) entschied der BFH, dass auch für die nachträgliche Erhöhung der Pensionszusage das Erfordernis der Erdienbarkeit bis zum Bezugsbeginn erfüllt sein muss. Er führt aus, dass die Erhöhung einer Pensionszusage von 50 % auf 66 % des letzten Geschäftsführergehaltes im Hinblick auf den Erdienungszeitraum von 10 Jahren nicht anders als eine Erstzusage beurteilt werden kann. Die Interessenlage ist jeweils gleich.

Ich kann deshalb nur empfehlen, in derartigen Fällen zu beachten, dass der begünstigte Gesellschafter- Geschäftsführer frühestens in 10 Jahren sein Pensionsalter erreicht. Anderenfalls entsteht in Höhe der jeweiligen Zuführung zur Pensionsrückstellung eine verdeckte Gewinnausschüttung.

Vernichtung von Buchhaltungsunterlagen

1. Vernichtung von Buchhaltungsunterlagen

Wie in den Vorjahren weise ich an dieser Stelle darauf hin, dass es wieder einmal Zeit ist, die Registratur zu aktualisieren.

Gemäß § 147 Abgabenordnung sind Buchhaltungsunterlagen zehn bzw. sechs Jahre aufzubewahren. Nach dem 31. 12. 2008 können deshalb folgende Unterlagen vernichtet werden:

a) Zehnjährige Aufbewahrungsfrist:

• Bücher, Journale, Konten, Aufzeichnungen usw., in denen die letzte Eintragung 1998 und früher erfolgt ist
• Inventare, Jahresabschlüsse, Lageberichte, Eröffnungsbilanzen, die 1998 oder früher aufgestellt wurden sowie die zu deren Verständnis erforderlichen Arbeitsanweisungen
• Buchungsbelege (z. B. Rechnungen, Kontoauszüge, Lohn- und Gehaltslisten) aus dem Jahr 1998

Bei EDV - gestützten Buchführungssystemen müssen während der Aufbewahrungsfrist die Daten jederzeit verfügbar und lesbar gemacht werden können. Das bedeutet, bei einem Systemwechsel der betrieblichen EDV darauf zu achten, die bisherigen Daten in das neue System zu übernehmen oder die bisher verwendeten Programme für den Zugriff auf die alten Daten weiter vorzuhalten.

b) Sechsjährige Aufbewahrungsfrist:

• Lohnkonten und Unterlagen zum Lohnkonto mit Eintragungen aus 2002 oder früher
  (§ 41 Abs. 1 EStG)
• Empfangene und abgesandte Handels- oder Geschäftsbriefe aus dem Jahr 2002 und früher
• sonstige für die Besteuerung bedeutsame Unterlagen aus dem Jahr 2002 oder früher

Der Aufbewahrungszeitraum beginnt mit dem Schluss des Kalenderjahres, in dem die letzte Eintragung in das Buch gemacht, das Inventar und der Jahresabschluss aufgestellt, der Handelsbrief empfangen oder der Buchungsbeleg entstanden ist.

Bitte beachten Sie §§ 169,170 der Abgabenordnung. Danach ist die Vernichtung von Unterlagen unabhängig von den oben dargestellten Aufbewahrungsfristen dann nicht zulässig, wenn die Frist für die Steuerfestsetzung noch nicht abgelaufen ist. Ihr Steuerberater kann Ihnen hierzu sicher eine verbindliche Auskunft geben.

2. Näher am Gefängnis

So titelte die FAZ am 3. Dezember 2008. Kommentiert wurde die Grundsatzentscheidung des BGH vom 2.12.2008–1 StR 416/08 zur Strafhöhe bei Steuerhinterziehung. Gemäß der Pressemitteilung des Bundesgerichtshofes Nr. 221/208 hatte das Landgericht Landshut einen Angeklagten, der ein Bauunternehmen als Subunternehmer betrieb, mit Urteil vom 21. April 2008 u. a. wegen Steuerhinterziehung und Beitragshinterziehung zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von 1 Jahr und 11 Monaten ohne Bewährung verurteilt. Dagegen hatte der Angeklagte Revision eingelegt und insbesondere die Strafzubemessung gerügt.

Der Verurteilung lag zu Grunde, dass der Angeklagte seine Arbeitnehmer „schwarz“ beschäftigt und demzufolge weder Lohnkosten noch Sozialabgaben abgeführt hatte. Er hatte auch keine Umsatzsteuererklärung abgegeben und zudem durch die Beschaffung von Scheinrechnungen die Umsatzsteuerhinterziehung seiner Auftraggeber unterstützt, damit diese die an den Angeklagten geleisteten Zahlungen als Betriebsausgaben ansetzen und einen Vorsteuerabzug geltend machen konnten. Der dadurch bewirkte Steuerschaden und die vorenthaltenen Sozialversicherungsbeiträge betrugen jeweils insgesamt fast EUR 1,0 Mio.

Das, was da zusammen kam, hört sich nun wirklich an, wie aus dem Horrorkabinett eines Steuerhinterziehers. Der BGH verwarf die Revision des Angeklagten mit Recht und klärte in bisher nicht erlebter Klarheit das Strafmaß. Ein Zyniker würde jetzt behaupten, dass Abgabenhinterzieher durch dieses Urteil Rechtssicherheit erlangt haben.

Bisher sind die entsprechenden Strafen höchst unterschiedlich ausgefallen, weil § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO nur eine indizielle Bedeutung hat. Danach wurde eine Hinterziehung in „großem Ausmaß“ in der Regel mit einer Freiheitsstrafe von 6 Monaten bis zu 10 Jahren angedroht. Der BGH hat nunmehr beschrieben, dass ein großes Ausmaß dann vorliegt, wenn der Steuerschaden über 50.000,00 EUR beträgt. Bei Hinterziehungsbeträgen in Millionenhöhe kommt grundsätzlich eine Freiheitsstrafe in Betracht. Nur bei Vorliegen besonders gewichtiger Minderungsgründe kann davon abgesehen werden. Beispiele für derartige Fälle führt der BGH nicht auf.

So ärgerlich jede Steuerzahlung auch sein mag, es sollte sich jeder darüber im Klaren sein, dass er nach seiner Leistungsfähigkeit einen Betrag zum Gemeinwesen zu leisten hat. Flucht davor, z. B. ins Ausland, wie sie in manchen Kreisen üblich scheint, ist kein Kavaliersdelikt, sondern schlicht kriminell. Hiermit sind natürlich nicht zulässige Steuergestaltungen zur – meist vorübergehenden - Steuerminderung gemeint. Der Steuerberater hat die Aufgabe, seinen Mandanten auf den Unterschied zwischen zulässiger Steuergestaltung und krimineller Steuerminderung oder –hinterziehung aufmerksam zu machen.

Schenkungssteuern im Zusammenhang mit einem vertraglich begründeten Zugewinnausgleich

1. Schenkungssteuern im Zusammenhang mit einem vertraglich begründeten Zugewinnausgleich

Der BFH befindet mit seinem Urteil vom 28.06.2008 – II R 12/06 darüber, dass es sich um eine freiwillige Zuwendung i. S. des Schenkungsteuerrechts handelt, wenn ein Ehegatte bei fortbestehender Zugewinngemeinschaft Wirtschaftsgüter auf den Partner überträgt, um den bis dahin aufgelaufenen Zugewinn auszugleichen. Demgegenüber ist der Verzicht auf eine bei Vertragsabschluss zwar noch nicht entstandene, möglicherweise erst zukünftig entstehende Ausgleichsforderung kein in Geld bewertbarer Vermögenswert, sondern verkörpert eine bloße Erwerbschance, die schenkungssteuerlich nicht berücksichtigt wird. Diesem Urteil lag folgender Sachverhalt zugrunde:

Die Klägerin schloss mit ihrem Ehemann einen Ehe- und Erbvertrag. Darin verpflichtete sich der Ehemann unter anderem, ihr zum Ausgleich des für die Zeit bis zum Vertragszeitpunkt erwirtschafteten Zugewinns einen Geldbetrag in Höhe von DM 310.000,00 zu zahlen sowie ein Grundstück und Miteigentumsanteil an weiteren Grundstücken zu übertragen. Am selben Tag schenkte der Mann seiner Ehefrau darüber hinaus Anteile an einer KG.

Ich berichte über das Urteil, weil im Vertragswerk des beschriebenen Falles etwas gründlich schiefgelaufen ist. Vom Finanzamt wurde Erbschaftsteuer festgesetzt und vom BFH bestätigt, weil die Schenkung per Vertrag einen Ausgleich des bis dahin aufgelaufenen Zugewinns darstellt, die Zugewinngemeinschaft aber weitergeführt werden sollte. Hier lag das Problem. Wenn von den Vorteilen der sogenannten „Güterstandsschaukel“ Gebrauch gemacht werden soll, ist unbedingt darauf zu achten, dass der nicht schenkungssteuerbare Zugewinnausgleich nur dann realisiert wird, wenn die Zugewinngemeinschaft durch Vertrag, Scheidung oder Tod tatsächlich beendet wird. Nur dann ergibt sich keine freigiebige Zuwendung i. S. des Schenkungssteuerrechts.

In diesem Zusammenhang möchte ich auch auf die ertragsteuerlichen Probleme verweisen, die immer wieder vergessen werden und zu einem bösen Erwachen führen können. Wenn nämlich im Rahmen der endgültigen Beendigung einer Zugewinngemeinschaft ein Ausgleich hergestellt wird, ist dies ertragsteuerlich nur dann unbedenklich, wenn in den Wirtschaftsgütern, die dem Ausgleich dienen, keine stillen Reserven enthalten sind. Dies können zum Beispiel Bargeld, Grundstücke und Anteile an Kapitalgesellschaften im Sinne von § 17 Abs. EStG sein, die außerhalb der Spekulationsfristen übertragen werden. Ganz böse können Übertragungen von Anteilen an Personen- oder Kapitalgesellschaften ertragsteuerlich enden, wenn sie mit einer Auflösung stiller Reserven verbunden sind. Anlässlich der Beendigung der Zugewinngemeinschaft bieten sich ja oft GmbH-Anteile an, die der Ehemann zum Ausgleich des Zugewinns auf seine Ehefrau überträgt. In diesem Fall ist die Übertragung nicht der Schenkungssteuer zu unterwerfen. Sie führt ertragsteuerlich aber zu einer Auflösung der stillen Reserven, die in den GmbH-Anteilen stecken. Das ist bitter, weil der Verkehrswert der Anteile der Besteuerung unterworfen wird, ohne dass ein entsprechendes Entgelt fließt. Die Einkommensteuer ist also in diesem Fall aus der Substanz zu tragen.

2. Das Erbschaftsteuerglückspiel kann beginnen

Leider wird es wohl so kommen, dass am 1.1.2009 das Erbschaftssteuerreformgesetz in Kraft tritt. Die große Koalition hat sich auf Inhalte geeinigt, die zwar im Vergleich zum bisher diskutierten Entwurf erträglicher wirken, aber noch immer die Gefahr des Scheiterns der Übernehmensübernahme in sich tragen.

Der Erwerber wird sich unwiderruflich für eine der beiden folgenden Varianten entscheiden können:

1. Verschonungsabschlag 85 %

Voraussetzung: - Verwaltungsvermögen ist nicht größer als 50 %

- 650 % der durchschnittlichen Lohnsumme der letzten

5 Jahre werden innerhalb der nächsten 7 Jahre nach dem Erwerb aufgebracht

2. Verschonungsabschlag 100 %

Voraussetzung: - Verwaltungsvermögen ist nicht größer als 10 %

- 1000 % der durchschnittlichen Lohnsumme der letzten

5 Jahre wird innerhalb der nächsten 10 Jahre nach dem Erwerb aufgebracht

Während der Anteil des Verwaltungsvermögens zum Stichtag der Schenkung feststeht, muss zur Feststellung der Lohnsummenprüfung der gesamte Wohlverhaltungszeitraum betrachtet werden. Man stelle sich ein großes Familienunternehmen mit entsprechend vielen Gesellschaftern vor. Für alle Übertragungen während der Wohlverhaltensphase sind die Voraussetzungen für den Verschonungsabschlag laufend zu überprüfen. Dies geschieht immer mit Blick auf das Gesamtunternehmen. Eine scheinbar unlösbare Aufgabe.

Bei einem Unterschreiten der Lohnsumme soll die Verschonung in demselben prozentualen Umfang entfallen, zu dem die Mindestlohnsumme tatsächlich unterschritten wird. Aufgrund dieser Regelung schwebt zwar das befürchtete „Fallbeil“ nicht mehr über den Gesellschaftern aber es bleibt bei einem nicht unerheblichen Risiko der Nachzahlung von Erbschaftssteuern auf ein neu- und hochbewertetes Betriebsvermögen. Da die Gesellschafter Schuldner der Erbschaftsteuer sind, bleibt ihnen nichts anderes übrig, als vorsorglich einen möglichst hohen Teil der befürchteten Erbschafts- oder Schenkungssteuernachzahlung im Verlauf der Wohlverhaltensperiode dem Unternehmen zu entnehmen, um für den Fall der Fälle liquide zu sein. Ohne derartige Vorsorge käme die Übertragung des Unternehmens einem Erbschaftsteuerglückspiel gleich.

von: Prof. Dr. rer. pol. Johannes Ditges, ADW Prof. Dr. Ditges GmbH, Leipzig